Corte Suprema se pronuncia sobre la amortización de concesiones “adquiridas” a través de una cesión de posición contractual

Con fecha 1 de junio de 2020, se publicó la Casación Nro. 3706-2016-LIMA (“Casación) en la que la Tercera Sala de Derecho Constitucional y Social Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la República (“Corte Suprema”) se pronuncia sobre el siguiente caso:

1. Antecedentes

– En el ejercicio 2000, el contribuyente suscribió, como cesionario, dos contratos de cesión de posición contractual que incluían una cesión temporal de concesiones mineras (20 años).

– El contribuyente, en virtud del inciso g) del artículo 44º de la LIR, amortizó, en un solo ejercicio, la totalidad del monto pagado en los contratos de cesión de posición contractual.

– SUNAT observó el gasto por amortización tomado por el contribuyente en el ejercicio 2000 y alegó que la amortización debía realizarse conforme a lo establecido en el artículo 74º de la LGM; es decir, según la vida probable de la concesión (por ejemplo, 35 años).

– En sede administrativa, el Tribunal Fiscal resolvió a favor del contribuyente y señaló que el artículo 74º de la LGM no era aplicable porque en un contrato de cesión de posición contractual no existe una “adquisición de la concesión minera”, en el entendido de transferencia de propiedad de la concesión, dado que le cesionario solo tiene derecho a explorar o explotar la concesión pero no se convierte en su titular como sí ocurre en el “contrato de transferencia” minero donde el titular de la concesión minera se despoja de tal calidad al transferirla a otro sujeto quien se convertirá en el nuevo titular de la concesión (Resolución Nro. 3248-5-2010).

– Ante ello, la SUNAT presentó una demanda ante el Poder Judicial, la que fue declarada infundada en primera instancia y, fundada en segunda instancia.

2. Posición de la Corte Suprema

Por mayoría de cuatro votos sobre dos, la Corte Suprema se pronuncia a favor de la SUNAT y considera que la amortización del monto pagado por la cesión de posición contractual debe realizarse según la vida probable de la concesión, conforme a los siguientes argumentos:

(a) A partir de normas sectoriales y un pronunciamiento del Tribunal Constitucional, la Corte Suprema plantea que “la concesión minera no es otra cosa que la autorización que posibilita a los privados a ejercer la actividad económica sobre tales recursos naturales”.

Así, concluye que la referencia al término “adquisición” del artículo 74º de la LGM alude a la “acción de adquirir la actividad minera, pudiendo efectivizarse mediante contratos de transferencia o contrato de cesión minera”.

Por ello, en la medida que la cesión de posición contractual permite al cesionario ejercer la actividad minera, de acuerdo a la Corte Suprema, el artículo 74º de la LGM resultaría aplicable al caso.

(b) Adicionalmente, la Corte Suprema realiza una interpretación del inciso g) del artículo 44º de la LIR y el 25º del Reglamento de la LIR. En esta interpretación, la Corte Suprema plantea que estas disposiciones únicamente regulan a los intangibles expresamente mencionados en ellas (por ejemplo, patentes, modelos de utilidad, derechos de autor) y otros con naturaleza muy similar a los intangibles mencionados expresamente (i.e. de la propiedad intelectual e industrial).

A partir de ello, resalta que, si bien la concesión minera constituye un intangible de duración limitada, ésta no tiene naturaleza similar a la relación de activos intangibles expresamente mencionados en la LIR; por tanto, el inciso g) del artículo 44º de la LIR no resulta aplicable.

(c) Para ver la casación, puede hacer click en el siguiente ENLACE.

3. Comentarios

El pronunciamiento de la Corte Suprema si bien no resulta vinculante, plantea criterios sobre la amortización de intangibles que deben ser evaluados tanto por los contribuyentes del sector minero, como por otros contribuyentes de otros sectores:

(a) Al no ser vinculante, el pronunciamiento de la Corte Suprema puede generar importantes contingencias para los contribuyentes.

En efecto, los contribuyentes que celebren o hayan celebrado recientemente contratos de cesión minera podrían enfrentar reparos de SUNAT sobre la amortización del monto pagado por la cesión de posición contractual.  Aunque el Tribunal Fiscal podría mantener el criterio de la RTF Nro. 3248-5-2010 y levantar estos reparos, nada impediría que la SUNAT lleve las controversias a procesos judiciales y, en este escenario, los contribuyentes tampoco tendrían certeza sobre el resultado de la controversia en etapa judicial.

(b) Ahora bien, si los contribuyentes del sector minero aplican el criterio de la Corte Suprema, encontrarán problemas de aplicación que no han sido analizados y/o desarrollados en la Casación.

Así, por ejemplo, en el caso comentado, surge la interrogante de cómo efectuar la amortización en función de la vida probable de la concesión (por ejemplo, 35 años) si es que el plazo de la cesión minera era menor, esto es, solo 20 años. De permitirse la amortización en el primer plazo, se considerarían periodos en los cuales el intangible ya no existe para el cesionario.

La característica de temporalidad de los contratos de cesión minera –a diferencia de a un contrato de transferencia- fue evidenciada por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nro. 3248-5-2010, mas no ha sido analizada en la Casación.

(c) Adicionalmente, con la interpretación que ha realizado la Corte Suprema y que comentamos en el punto 2(b) precedente, se ha creado un espacio de controversia relacionado con otros intangibles y que es el aspecto más crítico de la casación bajo comentario.

Siguiendo el criterio de la Corte Suprema, todos aquellos intangibles de duración limitada que no son similares a los mencionados expresamente en el inciso g) del artículo 44º de la LIR, no podrían haberse amortizado en los plazos señalados en el referido artículo (1 o 10 años).

Entre estos otros intangibles, por ejemplo, podríamos citar a las concesiones en el sector telecomunicaciones.

Los efectos de esta interpretación que, inclusive puede resultar inesperada para las mismas autoridades tributarias, exigen una revisión muy cuidadosa por parte de los responsables de la política fiscal en el país, a fin de salvaguardar no solo la seguridad jurídica sino sobre todo la certeza respecto de la interpretación de nomas tributarias que han venido siendo interpretadas sin controversia, tanto por contribuyentes como por el mismo Estado y que, hoy, repentinamente, se ponen en discusión.

Cualquier duda o comentario que tenga en relación con las presentes disposiciones, agradeceremos nos los hagan llegar a la siguiente dirección electrónica: smunoz@gydabogados.com y eguerra@gydabogados.com